La prueba pericial tributaria es el medio con el que un contribuyente acredita ante un tribunal económico-administrativo o ante un juzgado de lo contencioso-administrativo aquello que la Administración da por bueno sin haberlo contrastado: una valoración, un coste, un margen, un reparto de beneficios. En la reclamación económico-administrativa se propone junto al escrito de alegaciones; en el recurso contencioso se solicita en la demanda y se practica en el periodo de prueba. En ambos casos, su utilidad depende de que se aporte a tiempo, de que esté bien fundada y de que su autor sepa defenderla.
Quien dirige una empresa de servicios basada en proyectos recurrentes, como las compañías que realizan auditorías de calidad con visitas de cliente misterioso a cadenas comerciales, hoteleras o de restauración, suele encontrarse con discusiones muy concretas: cuánto cuesta realmente cada visita, qué parte de los pagos a evaluadores externos es un gasto necesario, cómo se imputan los ingresos de un contrato plurianual. Son cuestiones de hecho y de cifras, el terreno propio de la defensa técnica frente a la inspección de la AEAT. Y cuando el expediente llega a la vía de recurso, quien no ha preparado la prueba descubre que ya no es sencillo suplir esa carencia.
Dónde se discute una liquidación tributaria
El recorrido ordinario de una controversia tributaria tiene dos tramos bien distintos. El primero es administrativo y gratuito: el recurso de reposición, potestativo, o la reclamación económico-administrativa ante el tribunal competente (el Tribunal Económico-Administrativo Regional o Local y, en su caso, el Tribunal Económico-Administrativo Central, regulados en los artículos 226 y siguientes de la Ley General Tributaria). El segundo es jurisdiccional: el recurso contencioso-administrativo ante los juzgados o tribunales, conforme a la Ley 29/1998, reguladora de esta jurisdicción (LJCA).
El plazo para reclamar en vía económico-administrativa es de un mes desde el día siguiente a la notificación del acto (art. 235 LGT). El recurso contencioso-administrativo, a su vez, se interpone en el plazo de dos meses desde la notificación de la resolución expresa (art. 46 LJCA). Son plazos que no admiten improvisación: la prueba debe estar encargada antes de que corran.
La carga de la prueba: quién tiene que demostrar qué
El punto de partida es el artículo 105 de la Ley General Tributaria: quien haga valer su derecho debe probar los hechos constitutivos del mismo. En la práctica, la Administración debe acreditar la realidad de los hechos que sustentan su liquidación, y el contribuyente, los hechos que invoca para minorarla: la existencia y necesidad de un gasto, la realidad de unos servicios, el valor de mercado de un activo.
El artículo 106 de la misma ley remite en materia de medios y valoración de la prueba al Código Civil y a la Ley de Enjuiciamiento Civil, salvo que la propia normativa tributaria disponga otra cosa. De ahí que el dictamen pericial, regulado en los artículos 335 a 352 de la Ley de Enjuiciamiento Civil (LEC), sea un medio plenamente admitido tanto en la vía económico-administrativa como en la contenciosa.
La prueba pericial en la vía económico-administrativa
La reclamación económico-administrativa es un procedimiento esencialmente escrito. Una vez interpuesta, se pone de manifiesto el expediente al reclamante para que formule alegaciones y aporte las pruebas que estime oportunas (art. 236 LGT). Ese es el momento natural para incorporar el informe pericial ya elaborado, acompañado de sus anexos de cálculo.
Conviene tener presentes varias ideas prácticas:
- El informe se aporta, no se espera. Los tribunales económico-administrativos resuelven fundamentalmente sobre lo que consta en el expediente y en el escrito de alegaciones. No suele haber una vista oral ni una ratificación del perito como en un juicio.
- Debe responder a la motivación del acto. Un buen informe no se limita a exponer una tesis propia; identifica el razonamiento de la liquidación y explica con datos por qué la cifra no se sostiene.
- Debe ser autosuficiente. Quien lo lee sin conocer el caso ha de poder entender el objeto, la documentación examinada, el método y la conclusión.
- Puede dar lugar a un requerimiento. Si el tribunal considera necesaria alguna aclaración, puede solicitar al interesado documentación o precisiones adicionales.
Si el contribuyente ya ha actuado con un asesoramiento técnico durante la inspección, es útil mantener la coherencia entre lo alegado entonces y lo que se sostiene ahora. Quien quiera repasar cómo se articula la defensa en la fase inspectora puede consultar nuestra guía sobre defensa ante una inspección de la AEAT, que ayuda a entender qué material debería haber llegado ya al expediente.
La prueba pericial en el contencioso-administrativo
En sede judicial la prueba se estructura de otra manera. La LJCA contempla la fase de prueba cuando existan hechos controvertidos de los que dependa el fallo (art. 60), y la Ley de Enjuiciamiento Civil se aplica con carácter supletorio. Es el escenario típico del análisis de la prueba pericial judicial, en el que el informe deja de ser un documento más del expediente para convertirse en un medio de prueba contradictorio.
Las notas distintivas son estas:
- Solicitud. La parte pide el recibimiento a prueba y propone los medios en la demanda o en la contestación, mediante otrosí. Si el dictamen pericial ya está elaborado, es habitual acompañarlo con el escrito correspondiente.
- Admisión. El órgano judicial decide sobre la pertinencia y utilidad de la prueba. Un informe confuso o sin relación clara con los hechos controvertidos corre el riesgo de ser rechazado o de pesar poco.
- Ratificación. El perito puede ser citado a la vista o al trámite que proceda para que explique su dictamen y responda a las preguntas de las partes y del tribunal (art. 347 LEC).
- Valoración. Se hace conforme a las reglas de la sana crítica (art. 348 LEC). El tribunal no está obligado a aceptar las conclusiones, pero sí a razonar por qué las acoge o las descarta.
Un matiz de fondo: el expediente administrativo cuenta
El proceso contencioso-administrativo es revisor: el juez controla la legalidad de un acto dictado sobre un expediente. Esto no impide aportar prueba nueva, pero sí obliga a ser estratégico. Un hecho que se omitió en la vía administrativa puede aflorar en el proceso, aunque la Administración probablemente alegará que debió plantearse antes. Por eso, siempre que sea posible, el informe pericial debería estar disponible en la fase administrativa y reforzarse, si procede, en la judicial.
Ejemplo hipotético
Imaginemos, solo con fines ilustrativos, una sociedad que presta servicios de evaluación de establecimientos con una red de colaboradores externos. La Inspección regulariza parte de los pagos a esos colaboradores al considerar que no se acredita la realidad de todas las visitas y que el precio por visita supera el de mercado. La sociedad reclama ante el tribunal económico-administrativo.
El informe pericial podría reconstruir el número de visitas a partir de los informes de campo entregados a los clientes, cruzarlos con las facturas de los colaboradores y con las comunicaciones de asignación, y comparar el coste medio por visita con el de otras compañías del sector. Si el análisis demuestra, por ejemplo, que el coste unitario se sitúa dentro de un rango razonable, la Administración tendrá que rebatirlo con argumentos técnicos y no con la mera afirmación de que el gasto es excesivo. Todas las cifras de este ejemplo son inventadas y se ofrecen solo para explicar la mecánica.
Cómo preparar un informe que funcione en ambas vías
Un informe diseñado para las dos instancias comparte una base común. Los elementos que más pesan son los siguientes:
- Un encargo preciso. La pregunta que se formula al perito debe conectar con el punto exacto en que se discrepa de la liquidación.
- Documentación completa y trazable. Cada afirmación se apoya en un documento identificado en un anexo.
- Metodología explicada. El lector debe comprender por qué se eligió un criterio y no otro, y qué hipótesis se han asumido.
- Cálculos reproducibles. Si la parte contraria o el tribunal no pueden seguir las cuentas, el informe pierde fuerza.
- Conclusiones graduadas. Es preferible afirmar con claridad lo que está acreditado y señalar con honestidad lo que no lo está.
- Declaración de objetividad. En sede judicial, el perito manifiesta que actuará con la mayor objetividad posible, tomando en consideración lo que favorezca y lo que perjudique a cualquiera de las partes (art. 335.2 LEC).
Para entender qué se espera de un documento de este tipo, resulta útil conocer cómo se estructura el informe pericial desde el planteamiento del encargo hasta la entrega de conclusiones.
Errores que se pagan caros
- Esperar a la sentencia del tribunal económico-administrativo. Cuando llega la resolución desfavorable, el plazo para el contencioso ya está corriendo y la prueba se prepara con prisa.
- Aportar un informe puramente jurídico. Una opinión legal no sustituye al análisis económico que fundamenta la prueba.
- No anticipar la contradicción. Un buen informe contesta de antemano a las objeciones previsibles de la Administración.
- Olvidar la ratificación. El perito debe conocer su dictamen al detalle y estar preparado para explicarlo con claridad a personas que no son técnicas.
- Cambiar de tesis entre instancias. Las incoherencias entre lo alegado en vía administrativa y lo sostenido ante el juez restan credibilidad.
Preguntas frecuentes
¿Puedo aportar un informe pericial por primera vez en el contencioso?
Sí, es posible, siempre que se haga en el momento procesal oportuno y guarde relación con hechos controvertidos. Sin embargo, aportarlo antes, en la vía económico-administrativa, suele ser más eficaz porque permite que sea valorado desde el inicio de la revisión.
¿El tribunal económico-administrativo puede rechazar mi informe?
Puede no compartir sus conclusiones, pero debe examinarlas y motivar su decisión. Una resolución que ignore una prueba relevante sin explicación puede ser, a su vez, un motivo de impugnación.
¿Es lo mismo el perito de la reclamación que el del juicio?
No tiene por qué serlo, pero si es el mismo profesional se gana coherencia y conocimiento del expediente. Lo importante es que su independencia y su cualificación estén fuera de duda.
¿Qué ocurre si la Administración aporta su propio informe técnico?
En ese caso, el tribunal valorará ambos de forma conjunta. Un segundo informe pericial que analice y rebata con rigor el de la Administración puede resultar determinante.
Conclusión
La prueba pericial tributaria no es un trámite accesorio, sino el instrumento con el que el contribuyente convierte una discrepancia de cifras en un debate técnico verificable. En la vía económico-administrativa se juega sobre el papel; en la contenciosa, además, se defiende ante el juez. En las dos, el factor decisivo es la preparación temprana. Si el asunto exige coordinar el análisis jurídico y el técnico, puede ser útil contar con una defensa fiscal con LRB que acompañe al contribuyente desde la liquidación hasta la sentencia.
Luis Miguel Larriba, perito judicial acreditado